08.03.2019 r.
7 min

Bezpłatne wyżywienie w czasie podróży służbowej jako przychód pracownika w części przekraczającej limity diety

Ekspert PCKP

Skopiuj link
08.03.2019r.
7 min

W dniu 29 listopada 2011 r. wnioskodawca złożył do ZUS wniosek dotyczący określenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne dla jego pracowników odbywających podróże służbowe krajowe i zagraniczne.

Z uzasadnienia wniosku wynikało, iż dotychczas wnioskodawca wypłacał pracownikom wysyłanym w podróże służbowe krajowe lub zagraniczne diety w wysokości i na zasadach określonych przepisami prawa. Wnioskodawca planuje wprowadzić nowy regulamin podróży służbowych. Zgodnie z nowymi zasadami w trakcie delegacji pracownikom zamiast diety zapewniane będzie wyżywienie, którego wartość przewyższać będzie ustawową wysokość diety. Pracownik wyjeżdżający w podróż służbową będzie miał zatem prawo do spożycia posiłków, których koszt pokryje wnioskodawca. Pracodawca zostanie bowiem wskazany jako nabywca rzeczonych posiłków w fakturze wystawionej przez podmiot świadczący usługi gastronomiczne. Pracownikom nie będą natomiast wypłacane żadne diety.

Decyzją z dnia 30 stycznia 2012 r. ZUS uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, w myśl którego nie wlicza się do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wyżywienia zapewnionego przez pracodawcę w trakcie podróży służbowych pracowników (zagranicznych i krajowych), którego wartość będzie pokrywana przez pracodawcę na podstawie faktur wystawionych na jego rzecz przez podmiot świadczący usługi gastronomiczne.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2013 r. zmienił decyzję z dnia 30 stycznia 2012 r., uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy. W ocenie Sądu I instancji z przepisów powszechnie obowiązującego prawa nie wynika ograniczenie wartości całodziennego wyżywienia opłacanego przez pracodawcę kwotą diety z tytułu podróży służbowych. Nie wynika z nich również, iż nadwyżka kosztów wyżywienia opłacanych wyłącznie przez pracodawcę stanowi przychód pracownika w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Skoro zatem wnioskodawca planuje zapewniać pracownikom odbywającym podróż służbową całodzienne wyżywienie i nie będzie przekazywał im środków na zwiększone koszty wyżywienia, przychód pracowników ze stosunku pracy, stanowiący postawą wymiaru składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, nie ulegnie powiększeniu.

Od wyroku Sądu Okręgowego apelację wniósł organ rentowy. Wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. Sąd Apelacyjny zmienił zaskarżony wyrok i oddalił odwołanie. W jego ocenie koszty wyżywienia pracowników przebywających w podróży służbowej pokrywane w całości przez pracodawcę, stanowią przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do przepisu tego odsyła art. 4 pkt 9 ustawy
z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Oznacza to, iż koszty wyżywienia stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Sąd II instancji zwrócił również uwagę, iż z § 2 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wynika, iż podstawy wymiaru składek nie stanowi jedynie przychód do wysokości diety z tytułu podróży służbowej, o której mowa w odrębnych przepisach. Analogiczne zasady mają zastosowanie do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Skargę kasacyjną do wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 22 października 2014 r. wniósł wnioskodawca.

W swoich rozważaniach Sąd Najwyższy odniósł się do treści art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wynika z niego bowiem, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe m.in. dla pracowników stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Przepis art. 4 pkt 9 ustawy systemowej pojęciem przychodu obejmuje przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód ze stosunku pracy uznaje wszelkie świadczenia od pracodawcy na rzecz pracownika w związku z łączącym strony stosunkiem pracy, w tym także inne nieodpłatne świadczenia.

Sąd Najwyższy zauważył, iż dieta przysługująca z tytułu podróży służbowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia. Nie pokrywa ona zatem kosztów wyżywienia w ogólności, ale jedynie ich zwiększenie wynikające
z konieczności spożywania posiłku poza domem. Oznacza to, iż równowartość „zwiększonych kosztów” wyżywienia stanowi przysporzenie na rzecz pracownika, które należy wiązać z interesem pracodawcy. Jeżeli pracownik nie byłby w podróży służbowej, nie miałby powodu do ponoszenia wyższych niż zwykle wydatków na wyżywienie. W związku z tym wysokość przysporzenia o równowartości diety określonej przepisami prawa nie stanowi podstawy wymiaru składek pracowników w myśl art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Potwierdza to treść § 2 pkt 15 i 16 rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek.

Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, nie statuuje obowiązku pracodawcy zapewnienia pracownikowi całodziennego wyżywienia w podróży służbowej. Konieczność zapewnienia całodziennego wyżywienia nie jest bowiem charakterystyczną cechą podróży służbowej. Są nią zwiększone koszty wyżywienia. Tym samym nieodpłatne świadczenie polegające na zapewnieniu pracownikowi bezpłatnego wyżywienia w czasie podróży służbowej w części przekraczającej limity diety jest przychodem pracownika w rozumieniu art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wyrażony w analizowanym orzeczeniu pogląd ma istotne znaczenie praktyczne. Uznanie bowiem za przychód pracownika świadczenia w postaci zapewnienia pracownikom w czasie podróży służbowej bezpłatnego wyżywienia w części przekraczającej limity diety oznacza, iż pracodawca powinien od części świadczenia przekraczającej limity diety odprowadzać składki na ubezpieczenia społeczne.

Sąd Najwyższy słusznie zauważył, iż ustawodawca w rozporządzeniu posłużył się zwrotem „zwiększone koszty wyżywienia”. Natomiast zapewnienie pracownikom posiłków w czasie podróży służbowej stanowi zaspokojenie przez pracodawcę zarówno podstawowych, jak i zwiększonych kosztów wyżywienia. Tym samym pracodawca zapewnia pracownikom więcej niż to wynika z przepisów rozporządzenia o podróżach służbowych.